Curierul fiscal: Aspecte procedurale si executionale premergatoare recuperarii efective a taxei speciale auto

Autor: Viorel Papu, Avocat, Baroul Constanta. Articolul lunii in Curierul fiscal nr. 8-9/2011.

Precizam de la bun inceput ca prezentul material nu se vrea a fi exhaustiv si nici cu valoare de adevar absolut, ci se doreste a fi o analiza/mic indrumar in privinta recuperarii taxei speciale auto. Pentru usurarea lecturii, cand ne vom referi la taxa de prima inmatriculare, ne vom folosi de sintagma „prima varianta a taxei”, cand ne vom referi la taxa pe poluare, ne vom folosi de sintagma „a doua varianta a taxei”, iar termenul „taxa” va fi folosit pentru ambele variante. Inainte de toate, rugam a se avea in vedere ca prezentul material are in vedere recuperarea taxei in fata instantelor de contencios administrativ si fiscal.

1. Scurte aspecte in ceea ce priveste ilegalitatea taxei prin prisma dreptului comunitar

Prima varianta a taxei a fost introdusa „gratie” Legii nr. 343/2006, care a amendat Codul fiscal prin Capitolul II¹ numit „Taxe speciale pentru autoturisme si autovehicule”, capitol care a cuprins articolele 214¹-214­³. Caracterul necomunitar al primei variante a taxei, dincolo de anumite deficiente national-fiscale (cum ar fi lipsa unui act de impunere, in schimb existenta doar a unei simple chitante de plata), a fost recunoscut de catre insusi statul roman, prin abrogarea prevederilor legale amintite mai sus, odata cu adoptarea O.U.G. nr. 50/2008, care, in preambul, prevede ca Guvernul Romaniei a adoptat sus-amintita ordonanta de urgenta „tinand cont de necesitatea adoptarii de masuri pentru a asigura respectarea normelor de drept comunitar aplicabile, inclusiv a jurisprudentei Curtii de Justitie a Comunitatilor Europene”. In realitate, Comisia Europeana declansase procedura de infringement[1] impotriva Romaniei pentru incalcarea fostului art. 90 din fostul Tratat al Comunitatilor Europene[2]. Practic, dispozitiile relative la prima varianta a taxei au fost abrogate pentru a se evita continuarea si finalizarea procedurii de infringement impotriva Romaniei si sunt recunoscute de insusi statul roman ca fiind ilegale raportat la dispozitiile comunitare.

A doua varianta a taxei a fost mai controversata decat prima varianta, unele instante respingand actiunile pe fond, in sensul ca taxa pe poluare nu ar incalca prevederile dreptului comunitar. Prin hotararile pronuntate in cauzele Tatu[3] si Nisipeanu[4], ambele contra Romaniei, Curtea de Justitie a Uniunii Europene a stabilit ca a doua varianta a taxei, in oricare dintre formele ei, incepand cu 1 iulie 2008 si pana in prezent, contravine dispozitiilor comunitare. Prin urmare, problema ilegalitatii taxei, in oricare dintre variantele sale, este transata; in privinta fondului problemei orice discutie este superflua exceptand problema autovehiculelor noi, pe care o vom aborda la punctul 6.

Problema care s-a ridicat pe buna dreptate[5], ulterior pronuntarii de catre CJUE a celor doua hotarari amintite mai sus, a fost cea circumscrisa de art. 21 alin. (2) din Legea nr. 554/2004. Astfel, s-a aratat ca hotararile irevocabile prin care actiunile de restituire a taxei pe poluare au fost respinse pe fond, sunt revizuibile.

2. Procedura prealabila sesizarii instantei de judecata

Cea mai controversata problema actuala cu privire la restituirea taxei pe poluare o constituie indeplinirea procedurii prealabile, sens in care suntem in asteptarea unei decizii in interesul legii[6] ca urmare a demersului realizat de prelungirea aproape naturala a executivului statului roman – Procurorul General al Romaniei. Deoarece teza centrala a solutiei care trebuie data in recursul in interesul legii amintit (in teza a doua) o constituie natura juridica a deciziei de calcul al taxei pe poluare, aratam ca am opinat inca inainte de promovarea acestui recurs in interesul legii ca decizia de calcul nu este un act administrativ fiscal[7], iar in acelasi sens s-a pronuntat si Curtea de Apel Constanta in mai multe spete[8].

In consecinta opiniei impartasite conform celor aratate mai sus, prima intrebare care se ridica este: care este temeiul legal in baza caruia se solicita, in procedura prealabila, restituirea taxei in varianta a doua si cui se adreseaza aceasta cerere? De asemenea, aceeasi intrebare se ridica si in ceea ce priveste taxa in varianta intai, desi in cazul acestei variante nu exista o decizie de calcul, ci o simpla chitanta. In ambele cazuri, temeiul legal principal este constituit de art. 117 alin. (1) lit. a) si d) C.proc.fisc., in sensul ca, pe de o parte, nu exista un titlu de creanta in baza caruia sa se fi prelevat taxa [lit. a) – chitanta/ordinul de plata respectiv decizia de calcul urmata de chitanta/ordin de plata neputand fi catalogate ca si titluri de creanta deoarece nu intrunesc conditiile unui veritabil astfel de titlu – iar, pe de alta parte, in sensul ca taxa a fost platita ca urmare a aplicarii eronate a prevederilor legale – lit. f)]. Aceasta din urma teza are in vedere, pe de o parte, pentru prima varianta a taxei, preambulul O.U.G. nr. 50/2008 si procedura de infringement declansata de Comisia Europeana impotriva Romaniei in privinta taxei de prima inmatriculare, iar, pe de alta pare, pentru a doua varianta a taxei, are in vedere deciziile Tatu si Nisipeanu – ambele contra Romaniei – pronuntate de CJUE. De asemenea, nu trebuie ignorate prevederile art. 148 alin. (2) si (4) din Constitutia Romaniei, in sensul ca organul fiscal este obligat a da prioritate dispozitiilor comunitare, in cazul in care este in situatia de a aplica legea. Cererea de restituire se adreseaza fie organului fiscal competent teritorial, in raport de prevederile art. 33 C.proc.fisc., fie organului fiscal care a prelevat taxa (in cazul in care este altul decat cel competent teritorial) in functie de greutatea pe care fiecare petent o da platii nedatorate ca temei juridic al demersului de restituire; de cele mai multe ori, organul fiscal competent este administratia finantelor publice a unitatii administrativ teritoriale[9] in raza caruia petentul isi are domiciliul sau sediul fiscal.

De cele mai multe ori, organul fiscal refuza restituirea taxei (2.1.), uneori emite un act administrativ fiscal prin care refuza restituirea taxei (2.2.), alteori nu ofera niciun fel de raspuns (2.3.).

2.1. Ipoteza refuzului de restituire a taxei

In practica, forma refuzului de a restitui taxa imbraca diverse forme, care mai de care mai ingenioase. Cu titlu exemplificativ, s-a raspuns in sensul ca se va restitui taxa daca se va prezenta chitanta de plata a acesteia, in original, cu aplicarea pe verso a stampilei institutiei abilitate de a inmatricula autovehiculului, cu mentiunea ca taxa nu a fost folosita la inmatricularea vreunui autovehicul; sau in sensul ca pentru a se restitui taxa trebuie prezentata o decizie de restituire a organului fiscal sau o hotarare judecatoreasca irevocabila; ori in sensul ca, in varianta a doua de taxa, trebuia formulata contestatie in termen de 30 de zile de la emiterea deciziei de calcul al taxei pe poluare; in fine, unele AFP-uri au raspuns in sensul ca singura institutie abilitata de a solutiona cererea petentului este instanta de judecata.

In oricare dintre situatiile de mai sus, mai putin in ultimul caz, instanta de judecata trebuie sa aprecieze asupra caracterului nejustificat al refuzului de a restitui taxa. In opinia noastra, orice fel de eschivare, orice fel de incercare de a induce in eroare contribuabilii, in concluzie orice fel de refuz de a restitui taxa pe poluare, este unul nejustificat, cu exces de putere publica, vazand argumentele care tin de fondul problemei si de admisibilitate in sensul lipsei necesitatii unei contestatii intr-un termen de 30 de zile de la achitarea taxei, asa cum am aratat mai sus. S-a aratat ca, in analizarea excesului de putere, trebuie avute in vedere orice drept sau libertate ale cetateanului, prevazute de lege, iar nu doar un drept sau o libertate fundamentala[10], deci dreptul la restituirea taxei trebuie analizat in concret si luat ca atare, in raportare la dispozitiile comunitare si constitutionale. De asemenea, pentru a stabili ca refuzul este nejustificat, conduita administratiei trebuie sa nu aiba vreo baza legala[11], asa cum se intampla in cazul refuzului de a restitui taxa. Practic, fata de notorietatea ilegalitatii acesteia, este clar ca este nejustificat refuzul de a o restitui. Conform art. 7 alin. (5) in raportare la art. 2 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, impotriva refuzului nejustificat de a restitui taxa nu este obligatorie (deci, per a contrario, este facultativa) plangerea prealabila. Dincolo de caracterul facultativ, deci permis, al plangerii prealabile impotriva refuzului nejustificat, pentru a preintampina cazul in care refuzul organului fiscal este vazut de catre instanta ca imbracand forma si elementele de existenta ale actului administrativ fiscal, este recomandabil ca impotriva refuzului de restituire a taxei sa se parcurga, totusi, procedura contestatiei prevazuta de art. 205 si urm. C.proc.fisc.

2.2. Ipoteza in care organul fiscal emite un act administrativ fiscal

Uneori, in practica, organul fiscal emite un act administrativ fiscal consecutiv cererii de restituire a taxei. Astfel, de exemplu, s-a emis decizie de restituire a taxei pe poluare, restituindu-se 0 lei. Practic, in opinia noastra, suntem in fata reiterarii unei forme de refuz nejustificat in solutionarea cererii initiale. In practica[12] s-a aratat ca „adresele prin care organul fiscal a respins cererea de restituire a taxei de prima inmatriculare si contestatia subsecventa sunt acte administrative in sensul art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, ele exprimand vointa organului fiscal de a refuza restituirea taxei de prima inmatriculare solicitate, refuz explicit, manifestat in regim de putere publica, in calitate de organ competent sa incaseze taxa respectiva si cu rezolvarea cererilor de restituire a taxelor astfel percepute”. Impotriva actului administrativ fiscal care contine refuzul de a restitui taxa trebuie parcursa procedura contestatiei prevazuta de art. 205 si urm. C.proc.fisc.

2.3. Ipoteza lipsei unui raspuns de la AFP

Unele AFP-uri nu raspund la cererile de restituire a taxei, situatie in care plangerea prealabila nu este necesara si nici posibila. Totusi, este de precizat ca, prin derogare de la prevederile art. 2 alin. (1) lit. h) din Legea nr. 554/2004, termenul de solutionare a cererii nu este de 30 de zile, ci de 45 de zile, conform art. 70 alin. (1) C.proc.fisc.

In oricare dintre situatiile de la punctele de mai sus, judecatorul national, care este primul judecator comunitar, trebuie sa faca aplicarea directa a dreptului comunitar. Practic, catalogarea ca refuz nejustificat sau ca act administrativ individual pur sau fiscal a refuzului explicit sau implicit al organului fiscal de a returna taxa pe poluare, faptul ca impotriva deciziei de calcul al taxei pe poluare – aparent act administrativ fiscal – nu s-a formulat contestatie potrivit art. 205 si urm. C.proc.fisc. sunt irelevante, deoarece este de notorietate juridica nationala si europeana ca taxa este ilegala; dispozitiile comunitare produc efecte directe, creand drepturi individuale pentru justitiabili, drepturi pe care instantele trebuie sa le protejeze[13].

3. Temeiurile legale si inscrisurile ce sustin forma actiunii civile. Incidente procesuale

In fata instantei de judecata, inscrisurile pe care reclamantul trebuie sa le depuna, in afara de corespondenta realizata cu organul fiscal, sunt constituite din documentatia care a stat la baza inmatricularii autovehiculului pentru care s-a achitat taxa, cartea de identitate si certificatul de inmatriculare ale acestuia. Nu are relevanta faptul ca autovehiculul a fost vandut ulterior momentului primei sale inmatriculari pe teritoriul Romaniei si nici modalitatea concreta de plata a taxei. Cu privire la temeiurile legale ale formei actiunii civile care se exercita, dintre acestea nu trebuie sa lipseasca art. 34, 36, 110, 267, 344 din TFUE, art. 148 alin. (2) si (4) din Constitutia Romaniei, art. 1 alin. (1), art. 2 alin. (1), art. 18 alin. (1) si (2) din Legea nr. 554/2004, art. 70, 110, 117, 120, 124,135 C.proc.fisc. Unele instante, fiind puse in fata solutionarii unor cereri initial inedite de restituire a taxei, fata de limitele pe care art. 18 din Legea nr. 554/2004 le impune, in prima faza au ezitat sa oblige AFP-urile la restituirea taxelor prelevate in mod ilegal. Este de observat ca obligarea AFP-urilor in sensul celor aratate mai sus se circumscrie obligarii de a efectua o anumita operatiune administrativa in litera si spiritul art. 18 alin. (2) din Legea nr. 554/2004; prelevarea taxei pe poluare, precedata de calculul acesteia este tot o operatiune administrativa, tehnica, matematica. In alta ordine de idei, vazand ca printre temeiurile legale se afla si art. 267 si 344 din TFUE, problema fondului, cel putin in a doua varianta a taxei, este transata de catre CJUE, iar instantele romane sunt obligate sa se supuna interpretarii pe care instanta dela Luxemburga dat-o cu privire la caracterul discriminatoriu al taxei pe poluare.

Cel mai adesea intalnit incident procesual in aceasta materie, atunci cand este vorba despre varianta a doua a taxei, este chemarea in garantie, de catre AFP-uri, a Administratiei Fondului pentru Mediu. Conditiile de forma prevazute pentru cererea de chemare in garantie foarte rar sunt respectate de catre AFP-uri. Cererea de chemare in garantie este o veritabila cerere de chemare in judecata potrivit art. 61 alin. (1) C.proc.civ. Unele AFP-uri au inteles, in disperata maniera de a tergiversa solutionarea cauzelor, ca AFM este un titular al unui drept si s-au prelevat de institutia procedurala a aratarii titularului dreptului. Ba, mai mult, intr-o speta in care calitate procesual pasiva o avea si DGFP-ul, deoarece respinsese o contestatie, acest prim organ fiscal a aratat ca titularul dreptului este AFM, iar AFP-ul a chemat in garantie acelasi AFM. Despre rigurozitatea juridica a abuzarii de cele doua institutii juridice, in conditiile in care cererea de chemare in garantie este mai tot timpul informa, preferam sa nu comentam aici.

4. Prescriptia dreptului material la actiunea civila

In ceea ce priveste prescriptia dreptului material la actiune, se impune precizarea ca suntem pe taramul prescriptiei speciale, cea fiscala, de 5 ani. Astfel, potrivit art. 135 C.proc.fisc., „dreptul contribuabililor de a cere compensarea sau restituirea creantelor fiscale se prescrie in termen de 5 ani de la data de 1 ianuarie a anului urmator celui in care a luat nastere dreptul la compensare sau la restituire”. Dreptul la restituire, in cazul de fata, nu putea sa ia nastere decat in baza unui act prin care se pune in aplicare legea, in mod general, valabil pentru toti contribuabilii. Pentru prima varianta a taxei, termenul de prescriptie incepe sa curga din anul urmator abrogarii art. 214¹-214³ C.fisc., adica de la 1 ianuarie 2009. Pentru a doua varianta a taxei, desi majoritatea instantelor nationale, in lumina jurisprudentei Simmenthal Spa[14] a CJUE, nu au mai asteptat armonizarea legislatiei nationale cu legislatia comunitara si au aplicat in mod direct si corect dreptul comunitar si nici nu au mai asteptat ca CJUE sa statueze, prin interpretare, daca dispozitiile O.U.G. nr. 50/2008 sunt sau nu sunt compatibile cu dreptul comunitar, termenul de prescriptie de 5 ani amintit mai sus incepe sa curga de la 1 ianuarie 2012, anul urmator pronuntarii hotararilor CJUE in cauzele Tatu si Nisipeanu, prin care s-a stabilit in mod obligatoriu, pentru toate institutiile statului roman, ca taxele prelevate in baza O.U.G. nr. 50/2008 contravin dispozitiilor TFUE.

5. Calitatea procesual pasiva

Cu privire la calitatea procesual pasiva a paratei principale, de cele mai multe ori, calitate procesual pasiva ca parata va avea Administratia Finantelor Publice a unitatii administrativ teritoriale, iar nu alte institutii cum ar fi statul roman, Ministerul Finantelor Publice, Agentia Nationala de Administrare Fiscala sau Directia Generala a Finantelor Publice Judetene. In unele cazuri speciale, calitate procesual pasiva ar putea avea DGFP in cazul in care a solutionat vreo contestatie formulata impotriva unui act al vreunei AFP sau Directia Generala de Administrare a Marilor Contribuabili cu organul ierarhic superior – Agentia Nationala de Administrare Fiscala. Potrivit art. 31 si art. 33 alin. (1) coroborat cu art. 117 C.proc.fisc., cererea de restituire a taxei trebuie adresata organului fiscal in raza caruia solicitantul isi are domiciliul sau sediul fiscal. Unele instante tind, probabil din dorinta de a curma avalansa de dosare avand ca obiect restituirea taxei pe poluare, sa invoce, dincolo de exceptii de inadmisibilitate, si exceptia lipsei calitatii procesual pasive a AFP-urilor, opinand ca acestea sunt structuri fara personalitate juridica. Chiar daca am accepta acest punct de vedere, in lumina art. 41 alin. (2) C.proc.civ., – care, in lipsa unui cod de procedura de contencios administrativ, completeaza Codul de procedura fiscala si Legea nr. 554/2004 –, chiar daca AFP-urile nu ar avea personalitate juridica, acestea pot sta in judecata, deoarece au organ propriu de conducere. In aceeasi ordine de idei, s-a pronuntat si Inalta Curte de Casatie si Justitie[15], in sensul in care a aratat ca „intr-un litigiu de contencios administrativ, pentru a avea calitatea de parat sau intimat este suficient sa se faca dovada ca acea autoritate publica este emitenta actului administrativ, astfel cum este definit de art. 2 alin. (1) lit. c) din Legea nr. 554/2004, respectiv actul unilateral cu caracter individual sau normativ, emis de o autoritate publica in vederea executarii si a organizarii executarii legii, dand nastere, modificand sau stingand raporturi juridice”. Potrivit art. 2 alin. (2) din Legea nr. 554/2004 „se asimileaza actelor administrative unilaterale si refuzul nejustificat de a rezolva o cerere referitoare la un drept sau la un interes legitim ori, dupa caz, faptul de a nu raspunde solicitatului in termenul legal”. Deci suntem in situatia clara in care AFP-ul are calitate procesuala pasiva.

6. Ipoteza taxei achitate pentru autovehicule noi

O situatie aparte este cea a autovehiculelor noi, inmatriculate pentru prima data pe teritoriul Romaniei pentru care s-a achitat taxa. Opinam ca si pentru aceste autovehicule actiunea este intemeiata[16], insa toate raportarile de mai sus sau de mai jos cu privire la normele comunitare sunt inaplicabile. Astfel, in referire in special la a doua varianta a taxei, motive punctuale de nelegalitate a acesteia, prin raportare la dreptul national, sunt urmatoarele:

– O.U.G. nr. 50/2008 este ilegala deoarece a fost emisa cu incalcarea art. 30 alin. (1) lit. g) si art. 41 alin. (3) din Legea nr. 24/2000 si a art. 115 alin. (4) din Constitutia Romaniei, in sensul ca nu existau situatia extraordinara si nici urgenta ce impuneau recurgerea la calea de reglementare prin ordonanta de urgenta. Dovada faptului ca nu a existat situatia de urgenta o regasim chiar in art. 14 alin. (1) din O.U.G. nr. 50/2008 ce prevede ca actul normativ va intra in vigoare la data 1 iulie 2008, desi fusese publicat in Monitorul Oficial cu doua luni mai devreme in data de 25 aprilie 2008;

– de asemenea, art. 6 alin. (1) lit. a) din O.U.G. nr. 50/2008, este nelegal, deoarece genereaza de fapt dubla impozitare (taxare). Astfel, in formula de calculare a taxei pe poluare reglementata de art. 6 din O.U.G. nr. 50/2008 este introdusa ca element de calcul capacitatea cilindrica a autoturismului. Or, capacitatea cilindrica reprezinta si elementul determinant la calcularea taxei asupra mijloacelor de transport (impozit anual) asa cum prevede art.263 C.fisc. Atat timp cat O.U.G. nr. 50/2008 defineste taxa ca fiind pe poluare, singurul criteriu de calculare a acesteia trebuie sa fie emisia de noxe, adica nivelul de poluare, iar nu si capacitatea cilindrica. Prin urmare, este limpede ca taxa pe poluare nu este in vigoare si este ilegala din punct de vedere al dreptului intern. In conditiile acestea statul roman s-a imbogatit fara justa cauza, respectiv s-a efectuat o plata nedatorata catre acesta;

– daca aceasta taxa pe poluare ar fi avut ca tinta protectia mediului, atunci ar fi fost irelevant aspectul privind capacitatea cilindrica a autovehiculului, la momentul calcularii ei. Mai mult, daca s-ar fi dorit intr-adevar sa se protejeze mediul, s-ar fi instituit asupra tuturor autovehiculelor care sunt inmatriculate pe teritoriul Romaniei, fara a se limita doar la cele care sunt inmatriculate pentru prima data in Romania, deci inclusiv cele noi. De asemenea, taxa pe poluare nu este o taxa ecologica deoarece faptul generator al obligatiei de plata a taxei pe poluare nu il reprezinta aptitudinea autovehiculului de a polua, ci prima inmatriculare a acestuia pe teritoriul Romaniei;

– taxa pe poluare nu respecta principiul „poluatorul plateste” deoarece nu toti cei care polueaza platesc aceasta taxa. Aceasta este prelevata in mod discriminatoriu, Guvernul convertind principiul de mai sus intr-un nou principiu, romanesc: „numai unii poluatori platesc”, anume cei care inmatriculeaza pentru prima data pe teritoriul Romaniei un autovehicul; cei care sunt proprietari de autovehicule deja inmatriculate si care polueaza mai mult nu platesc aceasta taxa pe poluare;

– nu in ultimul rand, inainte de a considera caracterul legal al oricarei taxe, trebuie sa se porneasca de la definitia taxei ca sursa de venit la bugetul de stat. Astfel, s-a aratat in literatura de specialitate[17] ca „taxele sunt sume de bani datorate si achitate de catre persoanele fizice si/sau juridice pentru anumite acte sau servicii indeplinite/prestate – la cererea si in folosul lor de catre anumite organe de stat, institutii publice sau alte persoane asimilate acestora”. Or, in cazul de fata, care este serviciul indeplinit de catre AFP? Calculul taxei? Sau care este serviciul ori actul efectuat de Serviciul de Inmatriculari Auto, in conditiile in care la acesta se plateste si o alta taxa, normala, de inmatriculare a autovehiculului? Inmatricularea propriu-zisa? Eventuala chemata in garantie, Administratia Fondului pentru Mediu, ce serviciu a asigurat ca urmare a achitarii acestei taxe? A efectuat un act sau un serviciu de protectie a mediului?

– in fine, vazand practica aproape unanima a restituirii taxei achitata pentru autoturisme provenite din spatiul comunitar si inmatriculate pentru prima oara pe teritoriul Romaniei, se creeaza o discriminare, conform nr. O.G. nr. 137/2000 fata de persoanele careu au inmatriculat autovehicule noi pe acelasi teritoriu al Romaniei.

7. Ipoteza autovehiculului achizitionat in sistem leasing

In cazul in care autovehiculul a fost achizitionat in sistem leasing, in oricare dintre situatii, chiar daca leasingul a fost sau nu finalizat, utilizatorul chiar devenit ulterior proprietar trebuie sa solicite locatorului chiar fost proprietar incheierea unei conventii de cesiune de creanta litigioasa deoarece contribuabilul care a achitat taxa este locatorul, iar nu utilizatorul. In practica, adesea, locatorul ofera utilizatorului alternativa mai facila pentru cel dintai, cea a mandatului, insa aceasta varianta de lucru are dezavantaje majore care tin de incertitudinea recuperarii efective a taxei de catre utilizator, de intinderea si forma mandatului etc. Cu privire la sumele care se vor recupera, in opinia noastra, desi daca nu s-ar fi prelevat taxa, locatorul nu ar fi facturat-o catre utilizator, nu se poate solicita restituirea si a TVA-ului aplicat de catre locator deoarece: pe de o parte, organul fiscal pentru bugetul de stat nu a perceput si TVA-ul aferent acestei taxe, iar, pe de alta parte, aplicarea de TVA la o taxa achitata catre bugetul de stat este, in opinia noastra, ilegala.

8. Dobanda legala aplicabila

Cu privire la dobanda legala aplicabila, inainte de a face o analiza a normelor nationale, trebuie precizat ca taxele cu efect echivalent taxelor vamale de import – asa cum este taxa analizata aici – este necesar sa fie restituite in integrum si ab origine, adica in functie de momentul in care sunt ilicite, deci din momentul intrarii in vigoare a dispozitiilor art. 214¹-214³ C.fisc., respectiv ale O.U.G. nr. 50/2008, iar nu de la data la care caracterul ilicit al acestora a fost constatat de catre CJUE[18]. Prin urmare, potrivit principiului accesorium sequitur principalem, dobanda trebuie sa se acorde tot de la momentul in care taxa a fost ilicita. Revenind, este evident ca incasarea acestei taxe este o plata nedatorata, fata de caracterul ilegal al acesteia. Deci se impune, in baza art. 1082 si1084 C.civ. in raportarela O.G. nr. 9/2000 ca, pentru perioada cuprinsa intre momentul prelevarii taxei si momentul expirarii termenului de 30 de zile de la depunerea cererii de restituire a acesteia, sa se acorde dobanda legala prevazuta de O.G. nr. 9/2000, iar pentru perioada cuprinsa intre momentul expirarii termenului de 30 de zile de la depunerea cererii de restituire a taxei si restituirea efectiva a acesteia, sa se acorde dobanda legala in materie fiscala, cea prevazuta de art. 124 raportat la art.120 C.proc.fisc, avand in vedere faptul ca taxa a fost platita pentru bugetul consolidat de stat.

Pentru dobanda in materie fiscala, daca nu chiar pentru toate petitele, dobanda care curge de la momentul expirarii termenului de 30 de zile de cand s-a depus cererea de restituire a taxei, in lumina art. 16 alin. (1) din Legea nr. 554/2004, dobanda constituind practic o despagubire pentru prejudiciul cauzat, poate fi chemata in judecata, pentru a raspunde in solidar cu institutia parata, si persoana care a contribuit la elaborarea, emiterea sau incheierea actului ori, dupa caz, care se face vinovata de refuzul de a rezolva cererea referitoare la un drept subiectiv sau la un interes legitim al reclamantului.

9. Investirea cu formula executorie a hotararii judecatoresti prin care se dispune restituirea taxei

Potrivit art. 22 interpretat per a contrario si art. 24 din Legea nr. 554/2004, hotararile de contencios administrativ prin care s-au admis cererile de chemare in judecata si accesoriile acestora sunt executorii de drept, o cerere de investire cu formula executorie fiind inadmisibila din punctul nostru de vedere. Totusi, in ceea ce priveste cheltuielile de judecata, in faza de executare a hotararilor judecatoresti prin care AFP-urile au fost obligate si la plata acestora, unele dintre organele fiscale, intr-o maniera care se apropie de o conduita contrara legii penale, asa cum vom arata mai jos, refuza sa execute dispozitivul hotararii in totalitate, in privinta cheltuielilor de judecata solicitand ca aceasta sa fie investita cu formula executorie, invocand o obscura „metodologie MFP”. Fata de acestea, unele instante, probabil pentru a garanta executarea cu deplin succes a hotararilor judecatoresti prin care AFP-urile au fost obligate la restituirea taxei, la plata dobanzii legale si a cheltuielilor de judecata, admit actiunile de investire cu formula executorie a acestora.

10. Recurgerea la forta articolului 24 din Legea nr. 554/2004

In caz de neexecutare a hotararii de contencios administrativ, Legea nr. 554/2004 prevede un remediu de coercitie in scopul indeplinirii masurilor dispozitivului acesteia. Art. 24 alin. (1) si (2) din lege prevad ca, in caz de neexecutare a hotararii irevocabile in termenul stabilit de catre instanta sau in termen de 30 de zile de la momentul ramanerii irevocabile, conducatorul autoritatii publice va fi amendat cu 20% din salariul minim brut pe economie pe zi de intarziere iar art. 3 al aceluiasi articol arata ca neexecutarea imputabila sau nerespectarea aceleiasi hotarari in termen de 30 de zile de la aplicarea amenzii amintite constituie infractiune.

In practica, din pacate, art. 24 alin. (2) din Legea nr. 554/2004, cel putin in materia taxei, rar este aplicat de catre instanta ca urmare a cererii depuse in acest sens de catre beneficiarul sentintei irevocabile. Unele instante prefera sa dispuna investirea cu formula executorie a unor hotarari judecatoresti executorii de drept, in dauna aplicarii articolului amintit.

*

In loc de concluzii, vom preciza ca majoritatea instantelor din Romania au fost de la bun inceput receptive in returnarea taxei si s-au comportat ca veritabile instante comunitare, aplicand direct dreptul comunitar, fara sa mai apelezela CJUE prin intermediul unei intrebari preliminare potrivit art. 267 din TFUE, institutie juridica de care alte instante efectiv au abuzat, suspendand judecata cauzelor in mod fortat. In opozitie cu puterea judecatoreasca se afla puterea executiva, vesnic acomunitara si in contra intereselor si drepturilor cetatenilor romani, acestia fiind inainte de toate cetateni europeni, impunand functionarilor sai din structurile centralizate si descentralizate sa gaseasca orice fel de mijloace juridice sau nonjuridice prin care sa blocheze sau sa intarzie recuperarea efectiva a taxelor prelevate in mod ilegal.