Autori: Ferdinand Secosan – Avocat Baroul Timis, Mircea Maier – Avocat Baroul Timis

Statutul profesiei de avocat contine, in mod neasteptat, cateva dispozitii de drept fiscal. Aceste dispozitii creeaza nedumeriri legitime cu privire la temeiul lor legal si la eficienta lor juridica. Este, oare, de domeniul unui statut al unei profesii reglementarea unor cauze de deductibilitate fiscala?

Prin art. 226 alin. (4) teza a II-a, Statutul profesiei de avocat dispune urmatoarele: „Cheltuielile cu recuperarea capacitatii de munca efectuate de avocat includ, nelimitativ, costurile transportului, cazarii, meselor, tratamentului de refacere etc. Toate aceste cheltuieli sunt necesare pentru exercitarea corespunzatoare a profesiei si sunt deductibile in conditiile legii” (s.n.).

Ceva mai incolo, prin art. 231 alin. (6) teza a II-a, acelasi statut prevede astfel: „Primele de asigurare profesionala achitate de avocat sau de formele de exercitare a profesiei reprezinta cheltuieli profesionale obligatorii, legal datorate, integral deductibile pentru anul fiscal in curs, in conditiile legii” (s.n.).

1. Problema reglementarii in materie fiscala pe calea unui statut

Prezenta reglementarilor de drept fiscal anterior citate in cuprinsul statutului unei profesii, oricare ar fi profesia respectiva, contravine regulii stabilite de art. 139 alin. (1) din Constitutie: Impozitele, taxele si orice alte venituri ale bugetului de stat si ale bugetului asigurarilor sociale de stat se stabilesc numai prin lege”. Din interpretarea extensiva a acestui text constitutional rezulta ca si deductibilitatile se stabilesc tot prin lege, din moment ce si acestea produc efecte directe in cuantumul veniturilor la bugetul de stat. Din acest motiv, reglementarea unor deductibilitati fiscale pe calea Statutului profesiei de avocat este neconstitutionala. Este de observat ca suntem in prezenta a doua tipuri de neconstitutionalitate. Întai, una comuna ambelor reglementari statutare citate si oarecum inedita in peisajul jurisprudential constitutional. Este vorba despre o neconstitutionalitate de forma, si nu de fond. Într-adevar, ceea ce este evident la o prima analiza a textelor pe care le criticam este neadecvarea lor normativa. În loc sa fie prezente in continutul unei legi, asa cum cere imperativ Constitutia Romaniei, ele se gasesc in continutul statutului unei profesii. Al doilea tip de neconstitutionalitate este unul de fond si vizeaza doar reglementarea statutara din art. 226 antecitat[1]. Motivul de neconstitutionalitate pe fond al acestui articol este de gasit in art. 16 alin. (1) din Constitutie: „Cetatenii sunt egali in fata legii si a autoritatilor publice, fara privilegii si fara discriminari”. Or, art. 226 alin. (4) teza a II-a din Statutul profesiei de avocat intentioneaza[2] sa instituie in beneficiul avocatilor deductibilitati de care celelalte profesii liberale nu au parte. Daca o asemenea reglementare ar avea forta juridica data de o lege, ceea ce nu este cazul in speta, ea ar fi vadit discriminatorie. Discriminarea s-ar raporta atat la art. 16 alin. (1) din Constitutie, cat si la art. 14 din Conventia europeana a drepturilor omului, referitor la dreptul la nediscriminare, via art. 20 din Constitutie[3].

2. Opozabilitatea reglementarilor de drept fiscal din Statutul profesiei de avocat. Ineficienta juridica a acestor reglementari

Ceea ce impiedica ab initio ca dispozitiile statutare pe care le analizam sa produca efecte juridice nu este neconstitutionalitatea lor. În fond, nu putine au fost textele normative care au produs efecte juridice in ciuda neconstitutionalitatii lor. Abia formularea, judecarea si admiterea exceptiei de neconstitutionalitate in ce le priveste le-a privat ex nunc de efecte juridice[4]. În cazul nostru, ceea ce face ineficiente juridic dispozitiile de tip fiscal amintite este simpla lor prezenta in statutul unei profesii. De esenta unui asemenea statut este ca reglementarile sale nu sunt si nu pot fi opozabile decat membrilor profesiei respective. Un statut nu are si nu poate avea efectul erga omnes al unei legi, chiar daca in fapt statutul este publicat in Monitorul Oficial, cum este cazul Statutului profesiei de avocat. În speta, cauzele de deductibilitate analizate nu pot fi pe deplin opozabile autoritatilor fiscale. H.G. nr. 109/2009 privind organizarea si functionarea Agentiei Nationale de Administrare Fiscala nu lasa nicio portita privind eventuala aplicare de catre ANAF a altor reglementari decat cele legale, respectiv a unor reglementari dintr-un Statut al unei profesii. Astfel, conform art. 4 alin. (1) lit. b) din aceasta H.G. nr. 109/2009, ANAF are ca obiectiv general „aplicarea unitara a prevederilor legislatiei fiscale”. Conform art. 4 alin. (3) pct. 1 lit. c), ANAF „elaboreaza si aplica procedurile de impunere pentru persoanele juridice si persoanele fizice, conform dispozitiilor legale”. Potrivit art. 4 alin. (2) pct. 34, ANAF „exercita exclusiv, nemijlocit si neingradit inspectia fiscala, in conditiile stabilite prin […] Codul de procedura fiscala […]”. Codul de procedura fiscala este clar in aceasta privinta, prin art. 1 alin. (1): „Prezentul cod reglementeaza drepturile si obligatiile partilor din raporturile juridice fiscale privind administrarea impozitelor si taxelor datorate bugetului de stat si bugetelor locale, prevazute de Codul fiscal” (s.n.).

Astfel, se pune problema, raportat la continutul reglementarilor fiscale si a celor din Statutul profesiei de avocat, daca autoritatile fiscale sunt tinute la aplicarea exclusiva a legislatiei fiscale, orice alt tip de reglementare nefiindu-le opozabil sau, dimpotriva, daca reglementarile de tip statutar pot produce si ele efecte juridice si in ce sens. Într-un prim caz, s-ar considera ca deductibilitatile stabilite prin Statutul profesiei de avocat sunt lipsite de orice efect juridic, ele neputand constitui temeiul unor eventuale aparari judiciare sau extrajudiciare in caz de litigiu cu autoritatile fiscale. S-ar putea considera totusi ca aceste reglementari statutare profesionale nu ar fi lipsite de efecte pe plan fiscal, avand in vedere calitatea contribuabililor, respectiv aceea de avocati?

3. Probleme similare ridicate de Decizia nr. 116/03.02.2006, a Consiliului Uniunii Nationale a Barourilor din Romania

 Prin art. 1 alin. (1), din aceasta decizie[5], s-a stabilit ca intra sub incidenta secretului profesional al avocatului convorbirile sale telefonice, sub aspectul identitatii corespondentului, al identitatii titularului postului telefonic corespondent, al datei si duratei convorbirii telefonice s.a. Prin art. 1 alin. (3), al aceleiasi decizii, in raporturile cu organele fiscale, pentru stabilirea deductibilitatii cheltuielilor privind convorbirile telefonice, se prezuma ca toate convorbirile telefonice efectuate de la un telefon apartinand unei forme de exercitare a profesiei de avocat, ori prin utilizarea unei cartele telefonice achizitionate de forma de exercitare a profesiei, sunt efectuate in interesul profesiei. Întrucatva simetric, art. 2 alin. (1) prevede ca intra sub incidenta secretului profesional toate deplasarile in interes profesional ale avocatului, cu masina proprie sau cu cea a formei de exercitare a profesiei, iar la art. 2 alin. (3) se precizeaza ca in raporturile cu organele fiscale si pentru stabilirea deductibilitatii cheltuielilor privind autovehiculul proprietate a formei de exercitare a profesiei (amortizare, rata leasing, asigurari obligatorii etc.), se prezuma ca toate deplasarile efectuate cu acest autoturism sunt efectuate in interesul profesiei. La art. 3 se precizeaza ca decizia este obligatorie si executorie.

Se pune problema pentru cine este obligatorie si executorie aceasta decizie. Pentru avocati? Caci ei sunt destinatarii deciziei si lor li se impune o anumita conduita fata de organul fiscal, in masura in care s-ar pune in discutie anumite cheltuieli, conduita la care avocatul ar fi obligat in virtutea obligatiei de confidentialitate, a dreptului la inviolabilitatea sediului profesional si la respectarea corespondentei de orice fel cu clientul. Sau decizia e obligatorie si executorie pentru organele fiscale? Care ar trebui sa ia in calcul situatia contribuabililor avocati, tinuti tocmai de aceste obligatii profesionale, si sa aplice reglementarile fiscale in sensul Deciziei?

Din nou, un text normativ de interes intern, cu circulatie interna si, in final, cu o opozabilitate strict interna in cadrul profesiei de avocat, intentioneaza sa normeze in materia unor raporturi juridice externe profesiei de avocat, care sunt de competenta unei legi, si nicidecum a unei decizii de organ de conducere al acestei profesii.

În lumina argumentelor prezentate supra, consideram ca organele fiscale au deplina libertate (si chiar deplina obligatie) de a ignora cu desavarsire o astfel de prevedere. În aceeasi logica, am spune ca si instanta de contencios administrativ investita sa judece un litigiu in care se invoca un asemenea „temei” juridic ar trebui sa procedeze la fel. Cand se iveste situatia aplicarii unor prezumtii, instanta nu poate judeca decat fie aplicand prezumtii legale, fie aplicand prezumtii judiciare[6]. Or, prezumtia stabilita prin Decizia Consiliului U.N.B.R. citata nu este nici legala (nefiind instituita printr-o lege), nici judiciara (nefiind produsul „luminilor si intelepciunii magistratului”, in exprimarea plastica a art. 1203 C.civ. de la 1864). Ea poate fi considerata ca fiind o prezumtie a U.N.B.R., nimic mai mult.

Am avut, totusi, surpriza sa constatam ca cel putin o instanta din Romania si-a insusit Decizia Consiliului U.N.B.R. nr. 116/2006 drept temei de drept al unei solutii date in legatura cu deductibilitatea cheltuielilor telefonice ale unui avocat: este vorba despre Tribunalul Dolj. Prin decizia nr. 4435/2009, Curtea de Apel Craiova a admis pe o exceptie recursul D.G.F.P. Dolj si a casat cu trimitere spre rejudecare sentinta nr. 874/2009 a Tribunalului Dolj, intr-o cauza avand ca obiect anularea unor acte administrative fiscale, formulata de un cabinet de avocatura. În considerentele deciziei sale, Curtea de Apel Craiova retine ca Tribunalul Dolj a admis actiunea cabinetului de avocatura, recunoscand, intre altele, deductibilitatea integrala a cheltuielilor efectuate de avocatul respectiv cu cartelele telefonice. Daca completul respectiv al Tribunalului Dolj ar fi invocat in aceasta chestiune o prezumtie proprie, permisa de art. 1203 C.civ. de la 1864 (in vigoare la acea data), nu ar fi fost nimic de obiectat. Însa completul care a judecat cauza a invocat in sprijinul solutiei sale Decizia Consiliului U.N.B.R. nr. 116/2006. Dupa ce a redat succint continutul incident in cauza al acestei decizii, instanta a conchis astfel: „Prin urmare, cheltuielile aferente achizitionarii cartelelor telefonice de catre reclamant sunt prezumate a fi efectuate in interesul profesiei, fiind cheltuieli deductibile”. Sintagma „prin urmare” evidentiaza fara dubiu ca instanta a considerat ca temei de drept aplicabil in cauza prezumtia instituita prin decizia Consiliului U.N.B.R., careia i-a dat deplina eficienta juridica. Se pune problema daca instanta a ignorat astfel caracterul strict intern al unei asemenea decizii, neobservand ca ea este opozabila strict membrilor U.N.B.R. si nicidecum autoritatilor fiscale sau instantelor de judecata, sau daca, pe de alta parte, a pronuntat o solutie temeinica si legala avand in vedere situatia speciala a contribuabililor avocati.

În cele ce urmeaza, vom face o scurta analiza a prevederilor legislatiei fiscale aplicabile cheltuielilor reglementate in Statut, respectiv (i) cheltuielile cu recuperarea capacitatii de munca efectuate de avocat si (ii) cheltuielile cu primele de asigurare profesionala achitate de avocat sau de formele de exercitare a profesiei, precum si celor doua cheltuieli reglementate prin Decizia nr. 116/2006 a U.N.B.R., respectiv (iii) cheltuielile privind convorbirile telefonice si (iv) cheltuielile privind autovehiculul proprietate a avocatului sau a formei de exercitare a profesiei, cu scopul de a identifica care sunt efectele acestor reglementari fata de obligatiile fiscale legale ale contribuabililor avocati, in masura in care ele produc asemenea efecte.

4. Dispozitiile fiscale aplicabile cheltuielilor reglementate prin art. 226 alin. (4) teza a II-a din Statutul profesiei de avocat

Dupa cum rezulta din acest text statutar, citat supra, se invoca o deductibilitate conditionata: „in conditiile legii”. Evident ca legea la care se face trimitere nu poate fi decat legea fiscala care stabileste regimul acestor cheltuieli, si implicit si deductibilitatea sau nu a acestora. Totusi, se mai poate observa, din formularea primei teze, ca s-a urmarit a se acorda, prin Statut, un caracter deductibil integral acestor cheltuieli, deoarece s-a considerat ca „sunt necesare pentru exercitarea corespunzatoare a profesiei”.

Dispozitiile legale fiscale incidente cu privire la aceste cheltuieli sunt cele ce privesc impozitul pe venit si taxa pe valoarea adaugata, pentru acei contribuabili inregistrati ca platitori de taxa pe valoare adaugata.

Cu privire la impozitul pe venit, art. 48 alin. (4) C.fisc., prevede regulile generale pe care o cheltuiala trebuie sa le indeplineasca, pentru a fi considerata deductibila la calculul impozitului pe venit, la lit. a) prevazandu-se ca aceasta trebuie sa fie efectuata in cadrul activitatilor desfasurate in scopul realizarii venitului, justificate prin documente. Cu privire la deductibilitatea TVA, art. 145 alin. (2) lit. a) C.fisc. prevede ca orice persoana impozabila are dreptul sa deduca taxa aferenta achizitiilor, daca acestea sunt destinate utilizarii in folosul urmatoarelor operatiunilor taxabile. În practica organelor fiscale, indeplinirea conditiei impuse de acest text de lege, cu privire la deducerea TVA, se fundamenteaza pe analiza deductibilitatii cheltuielii la calculul impozitului pe venit, astfel ca ne vom margini la a analiza pe larg aceste din urma prevederi legale.

Normele Metodologice de aplicare a Codului fiscal fac precizarea clara, la pct. 37 alin. (2) lit. a), ca aceste cheltuieli trebuie sa fie efectuate  in interesul direct al activitatii. De remarcat este ca prevederile art. 48 alin. (5) lit. i) C.fisc., arata ca acele cheltuieli efectuate pentru activitatea independenta, cat si in scopul personal al contribuabilului sau asociatilor sunt deductibile limitat, numai pentru partea de cheltuiala care este aferenta activitatii independente. Ca atare, se poate observa o prima necorelare intre textul Statutului si textul Codului fiscal, cu privire la deductibilitatea cheltuielii cu recuperarea capacitatii de munca, din moment ce este evident ca o asemenea cheltuiala poate fi considerat ca este efectuata atat in interesul personal al avocatului, cat si in cel profesional, pentru refacerea capacitatii sale de munca, textul Statutului considerand-o integral deductibila, iar textul Codului fiscal doar limitat. În acest caz, la un eventual control fiscal, organele fiscale pot pune in vedere contribuabilului avocat sa dovedeasca, pentru aceste cheltuieli, raportat la art. 48 alin. (5) lit. i) C.fisc., care este partea de cheltuiala in scopul personal al contribuabilului sau asociatilor, si care este cea aferenta activitatii independente. Avocatul va fi obligat, raportat la prevederile art. 65 alin. (1) C.proc.fisc., sa se supuna acestei solicitari, din moment ce el are sarcina de a dovedi actele si faptele care au stat la baza declaratiilor sale si a oricaror cereri adresate organului fiscal. În aceasta situatie ar putea invoca contribuabilul avocat ca toata cheltuiala este aferenta activitatii independente, raportat la prevederile art. 226 alin. (4) teza a II-a din Statutul profesiei de avocat si, ca atare, ca este integral deductibila?

Opinia noastra este ca aceasta cheltuiala ar putea fi considerata ca fiind integral deductibila, dar nu in temeiul Statutului, care, in opinia noastra nu poate avea aceste efecte pe plan fiscal, dupa cum am precizat supra, ci pe baza aplicarii textului art. 48 alin. (4) C.fisc., coroborat cu prevederile pct. 37 alin. (2) lit. a) din Normele Metodologice, aducandu-se ca argument faptul ca, raportat la specificul activitatii de avocat, acestea sunt in interesul direct al activitatii, cheltuiala fiind angajata in scopul realizarii venitului impozabil. Reglementarea din Statut nu poate avea vreun efect asupra stabilirii de catre organele fiscale a obligatiilor fiscale ale contribuabilului avocat, acesta din urma fiind obligat a-si motiva, in fata organelor fiscale, modul in care a inregistrat cheltuielile raportat la prevederile Codului fiscal, si nu ale Statutului. Însa riscul ca organele fiscale sa considere ca nedeductibile aceste cheltuieli, prin raportare la dispozitiile art. 48 alin. (5) lit. i) C.fisc., prin imposibilitatea avocatului de a dovedi ca exista o legatura intre venit si cheltuiala efectuata, neluandu-se in considerare argumentari legate de specificul activitatii de avocat, este ridicat, daca este sa observam predispozitia, aproape comuna, a organelor fiscale de a interpreta strict si in defavoarea contribuabilului prevederile fiscale.

5. Dispozitiile fiscale aplicabile cheltuielilor reglementate prin art. 231 alin. (6) teza a II-a din Statutul profesiei de avocat

Cu privire la cheltuielile cu primele de asigurare profesionala achitate de avocat sau de formele de exercitare a profesiei, stabilite ca fiind deductibile integral prin acest text statutar, nici in acest caz nu credem ca o asemenea prevedere poate produce vreun efect pe plan fiscal. Raportat la aceasta cheltuiala, deductibilitatea sa integrala este prevazuta in mod expres de textul art. 48 alin. (4) lit. d) pct. 3 C.fisc. Deductibilitatea in cauza rezulta, astfel, din textul Codului fiscal, si nu din Statut. Prin urmare, in acest caz nu exista o contradictie intre cele doua dispozitii, dar aplicabile in asemenea situatii sunt, din nou, prevederile Codului fiscal, si nu cele ale Statutului profesiei de avocat.

6. Dispozitiile fiscale aplicabile cheltuielilor reglementate prin art. 1 alin. (3) din Decizia nr. 116/2006 a Consiliului U.N.B.R.

Cu privire deductibilitatea cheltuielilor privind convorbirile telefonice si la prezumtia instituita prin Decizia nr. 116/2006 a Consiliului U.N.B.R., discutia se poarta pe alt plan, raportat la prevederile art. 1 alin. (2) din aceasta Decizie, articol care impune avocatilor obligatia de a pastra secretul convorbirilor telefonice in raport cu organele fiscale.

Prin raportarea la dispozitiile art. 85 alin. (2) din Statutul profesiei de avocat, Consiliul U.N.B.R. adopta decizii si hotarari obligatorii pentru toti avocatii. Rezulta ca si Decizia nr. 116/2006 a Consiliului U.N.B.R. este obligatorie pentru contribuabilul avocat, acesta fiind obligat a-si adapta conduita in raport cu organele fiscale conform celor precizate in Decizie. Se pune insa problema ce risc exista daca avocatul va proceda conform celor dispuse obligatoriu prin Decizia Consiliului U.N.B.R., invocand prezumtia ca toate convorbirile efectuate de pe cartela telefonica sau de pe telefonul sau sunt efectuate in vederea exercitarii profesiei, si ca sunt deductibile integral. Consideram ca exista riscul real, pentru avocatul pus intr-o asemenea situatie ca, in masura in care organele fiscale solicita acestuia dovada ca intr-adevar convorbirile telefonice sunt efectuate in vederea exercitarii profesiei, ele sa aiba posibilitatea de a refuza deductibilitatea acestor cheltuieli. Dupa cum am precizat supra, contribuabilului avocat ii revine sarcina probei in ceea ce priveste efectuarea convorbirilor telefonice in interesul activitatilor specifice profesiei de avocat, raportat la prevederile art. 65 alin. (1) C.proc.fisc. Totodata, sunt aplicabile si in acest caz dispozitiile art. 48 alin. (5) lit. i) C.fisc., mentionate supra. Invocand aceste doua texte legale si ignorand Decizia Consiliului U.N.B.R., organele fiscale pot cu usurinta sa refuze deductibilitatea cheltuielilor cu convorbirile telefonice, in cazul in care singurul argument al contribuabilului avocat va fi prezumtia ca acestea au fost efectuate in vederea exercitarii activitatilor specifice profesiei de avocat, din moment ce o asemenea prezumtie nu obliga organele fiscale, dupa cum am precizat deja, nefiind o prezumtie legala.

Pe de alta parte, daca contribuabilul avocat va pune la dispozitia organelor de control documentele prin care sa ateste ca aceste convorbiri sunt efectuate in vederea exercitarii profesiei (lista clientilor, numerele de telefon ale acestora, desfasuratorul convorbirilor), in vederea dovedirii caracterului deductibil al acestora, el risca sa incalce obligatia sa profesionala de a pastra secretul profesional, asa cum a dispus Consiliul U.N.B.R. prin Decizia nr. 116/2006. Care este obligatorie pentru avocat, dar evident ca nu si pentru organele fiscale. Prin urmare, exista posibilitatea ca avocatul sa fie fortat sa aleaga intre o posibila incalcare a unei obligatii profesionale, prin punerea la dispozitia organului de control fiscal a unor documente, si imposibilitatea de a dovedi caracterul deductibil al cheltuielilor cu convorbirile telefonice efectuate, daca nu pune la dispozitia acestuia documentele respective.

Precizam ca, pe langa textele legale anterior amintite, organele fiscale pot invoca, in contra celor dispuse prin Decizia Consiliului U.N.B.R., si prevederile cuprinse in Codul de procedura fiscala, respectiv art. 11, cu privire la secretul fiscal, sau prevederile art. 49, 52 si 59 C.proc.fisc., in temeiul carora organul fiscal poate solicita informatiile pe care, datorita presupusului secret profesional, avocatul nu le poate furniza. Potrivit art. 11 alin. (1) C.proc.fisc., functionarii publici din cadrul organului fiscal, inclusiv persoanele care nu mai detin aceasta calitate, sunt obligati, in conditiile legii, sa pastreze secretul asupra informatiilor pe care le detin ca urmare a exercitarii atributiilor de serviciu. Ca atare, s-ar putea invoca ca nu exista o incalcare a secretului profesional. Art. 49 alin. (1) lit. a) C.proc.fisc., prevede ca pentru determinarea starii de fapt fiscale organul fiscal, in conditiile legii, administreaza mijloace de proba, putand proceda la solicitarea informatiilor de orice fel de la contribuabili si de la alte persoane. Potrivit art. 52 C.proc.fisc., intitulat Obligatia de a furniza informatii, contribuabilul sau alta persoana imputernicita de acesta are obligatia de a furniza organului fiscal informatiile necesare pentru determinarea starii de fapt fiscale. În acelasi scop, organul fiscal are dreptul sa solicite informatii si altor persoane cu care contribuabilul are sau a avut raporturi economice sau juridice. Informatiile furnizate de alte persoane se iau in considerare numai in masura in care sunt confirmate si de alte mijloace de proba. În fine, art. 59 C.proc.fisc., intitulat Dreptul altor persoane de a refuza furnizarea de informatii, precizeaza la alin. (1) ca pot refuza sa furnizeze informatii cu privire la datele de care au luat cunostinta in exercitarea activitatii lor preotii, avocatii, notarii publici, consultantii fiscali, executorii judecatoresti, auditorii, expertii contabili, medicii si psihoterapeutii, cu exceptia informatiilor cu privire la indeplinirea obligatiilor fiscale stabilite de lege in sarcina lor. Ca atare, textul art. 59 alin. (1) C.proc.fisc, permite expres organelor fiscale sa efectueze orice fel de cercetari permise de lege cu privire la obligatiile fiscale stabilite in sarcina avocatilor contribuabili, vizand inclusiv acele activitati pentru care Decizia Consiliului U.N.B.R. stabileste ca s-ar incalca secretul profesional, avocatul avand obligatia legala de a se supune unor eventuale cereri de furnizare de informatii sau administrarii probelor prevazute de art. 49 C.proc.fisc.

În concluzie, raportat la prevederile legale mai sus citate, consideram ca prezumtia instituita prin textul art. 1 alin. (3) din Decizia nr. 116/2006 a Consiliului Uniunii Nationale a Barourilor din Romania este ineficienta juridic in raporturile cu organele fiscale.

7. Dispozitiile fiscale aplicabile cheltuielilor reglementate prin art. 2 alin. (3) din Decizia nr. 116/2006 a Consiliului U.N.B.R.

 Cu privire la prezumtia instituita prin acest text, unde se precizeaza ca in raporturile cu organele fiscale, pentru stabilirea deductibilitatii cheltuielilor privind autovehiculul proprietate a formei de exercitare a profesiei (amortizare, rata leasing, asigurari obligatorii etc.), se prezuma ca toate deplasarile efectuate cu acest autoturism sunt efectuate in interesul profesiei, situatia este aceeasi cu cea expusa in paragraful anterior, iar concluziile sunt identice.

8. Concluzii

Consideram ca atat cele doua dispozitii statutare analizate in prezentul articol, cat si Decizia nr. 116/2006 a U.N.B.R. in intregul ei, ar trebui abrogate pe caile prevazute de Legea avocaturii: dispozitiile statutare prin hotarare a Congresului avocatilor [conform art. 64 alin. (1) lit. d), iar Decizia printr-o alta Decizie a Consiliului U.N.B.R. [conform art. 66 lit. c) si s)]. Cu exceptia uneia, reglementarile de tip fiscal analizate nu reclama neaparat urgenta in abrogarea lor. Este „doar” o chestiune de legalitate, de eficienta juridica si, in final, de prestanta juridica a unui act al profesiei de avocat ca acesta sa fie in acord cu legislatia in vigoare. Urgenta in abrogare reclama, insa, art. 1 si 2 din Decizia nr. 116/2006 a Consiliului U.N.B.R.

Urgenta vine din aceea ca, in contextul unui control fiscal, aceasta reglementare pune avocatii in postura de neinvidiat de a opta intre respectarea deciziei, care obliga, pentru protectia secretului profesional, la refuzul prezentarii documentelor justificative referitoare la convorbirile lor telefonice (lista clientilor, numerele de telefon ale acestora, desfasuratorul convorbirilor) si la utilizarea autovehiculelor, si respectarea Codului de procedura fiscala, care ii obliga la sarcina probei, la furnizarea de informatii organelor fiscale si, deci, la prezentarea documentatiei respective. Cu alte cuvinte, daca doresti sa iti deduci cheltuielile cu convorbirile telefonice sau cu autovehiculele efectuate in interesul profesiei si sa faci dovada ceruta de Codul de procedura fiscala, va trebui sa incalci Decizia Consiliului U.N.B.R., iar daca vrei sa respecti Decizia Consiliului U.N.B.R., va trebui sa renunti la deducerea acestor cheltuieli, pentru ca iti este interzis sa faci dovada lor. Dincolo de contradictia cu legislatia fiscala, pe larg analizata supra, aceasta reglementare a Consiliului U.N.B.R. contravine si art. 66 lit. s) din Legea avocaturii, prin care se prevede ca hotararile Consiliului U.N.B.R. se adopta „in interesul profesiei”. Or interesul profesiei nu este deloc servit in acest caz, din moment ce avocatii sunt pusi in situatia tocmai descrisa.

În final, consideram ca, in paralel cu demersurile de abrogare a dispozitiilor analizate, se poate concepe un demers de initiativa legislativa, daca se doreste ca intentiile de reglementare fiscala care transpar din aceste dispozitii sa dobandeasca forta juridica dorita, pe care numai o lege fiscala le-o poate conferi. Astfel, in temeiul art. 64 alin. (1) lit. c) din Legea avocaturii, Congresul avocatilor „face propuneri autoritatilor cu drept de initiativa legislativa privind profesia de avocat”. Spunem doar ca se poate concepe un asemenea demers, nu si ca el ar fi neaparat dezirabil, in conditiile in care dispozitiile de drept fiscal analizate in prezentul articol s-au dovedit a fi, dupa caz, fie redundante, fiind deja prevazute in aceeasi forma de Codul fiscal (deductibilitatea integrala a cheltuielilor cu primele de asigurare profesionala), fie inutile si riscante pentru contribuabilul avocat in masura in care el se bazeaza pe acestea, in conditiile in care exista texte in Codul fiscal care reglementeaza acest tip de cheltuieli si care pot fi interpretate in alta maniera (deductibilitatea cheltuielilor cu recuperarea capacitatii de munca), fie chiar contrare dispozitiilor fiscale atat de fond, cat si procedurale (deductibilitatea integrala a cheltuielilor cu convorbirile telefonice si a celor cu autovehiculul formei de exercitare a profesiei).

 


[1] Celuilalt text analizat, art. 231 alin. (6) teza a II-a, nu i se poate aduce pe fond un repros de neconstitutionalitate. În plus, reglementarea pe care o contine se regaseste deja in art. 48 alin. (4) lit. d) pct. 3 C.fisc.

[2] Doar intentioneaza, pentru ca, data fiind neconstitutionalitatea prezentei unui asemenea tip de dispozitie intr-un statut, precum si dat fiind faptul ca statutul unei profesii nu este opozabil decat membrilor acelei profesii, norma respectiva este lipsita de efecte juridice.

[3] „(1) Dispozitiile constitutionale privind drepturile si libertatile cetatenilor vor fi interpretate si aplicate in concordanta cu Declaratia universala a drepturilor omului, cu pactele si cu celelalte tratate la care Romania este parte.

(2) Daca exista neconcordante intre pactele si tratatele privitoare la drepturile fundamentale ale omului, la care Romania este parte, si legile interne, au prioritate reglementarile internationale, cu exceptia cazului in care Constitutia sau legile interne contin dispozitii mai favorabile”.

[4] Totusi, o asemenea exceptie nu ar putea fi invocata din moment ce prevederile art. 29 alin. (1) din Legea nr. 47/1992 limiteaza controlul de constitutionalitate la legi sau ordonante. Ca atare, dispozitiile din Statutul profesiei de avocat nu ar putea face, in opinia noastra, obiectul unui control de constitutionalitate pe calea exceptiei de neconstitutionalitate.

[6] Sistemul prezumtiilor ca mijloace indirecte de proba a fost reglementat de art. 1200-1203 C.civ. de la 1864. Acest sistem a fost preluat de Noul Cod de procedura civila, prin art. 321-323.

Articol publicat in revista Curierul fiscal nr. 3/2012, preluat cu acordul editurii C.H. Beck.


Autori:

Ferdinand Secosan – Avocat Baroul Timis | Site personal | Companie | Articole de specialitate 


Mircea Maier – Avocat Baroul Timis | Linkedin | Companie Articole de specialitate