CECCAR: Propuneri privind modificarea sistemului TVA la încasare

CECCAR – Corpul experților contabili și contabililor autorizați din România a transmis Ministerului Finanțelor Publice, în data de 28 iunie 2013, mai multe propuneri de perfecționare în domeniile reglementărilor contabile, impozitelor directe și impozitelor indirecte.

CECCAR avertizează că aplicarea în România a sistemului TVA la încasare nu a avut la bază un studiu de impact asupra costurilor suplimentare generate de sistemul TVA la încasare.

Reprezentanții CECCAR consideră oportună un sistem TVA la încasare opțional și care să permită deducerea de către beneficiar şi colectarea de către furnizor a TVA în aceeaşi perioadă fiscală.

În forma actuală, sistemul TVA la încasare generează costuri foarte mari pentru societate, sistemul este doar o amânare la plată şi nu o plată a TVA la încasarea facturii, potrivit CECCAR.

Redăm mai jos textul propuneri de modificare a reglementărilor privind impozitele indirecte (TVA la încasare), astfel cum a fost publicat pe siteul CECCAR.

Propuneri de perfecţionare a legislaţiei fiscale în domeniul impozitelor indirecte

Modificarea sistemului TVA la încasare.
Grupa de lucru Legislaţie contabilă şi fiscala din cadrul CECCAR a analizat mai multe state ale UE aplică regimul special de TVA la încasare din ţări precum Austria, Estonia, Belgia, Germania, Marea Britanie, Olanda, Polonia, Slovenia şi Suedia. În urma analizei legislaţiei aferente acestor state se observă că acestea aplică un sistem TVA la încasare ”curat”, în care exigibilitatea pentru colectarea TVA intervine la data încasării contravalorii bunurilor livrate sau serviciilor prestate, iar exigibilitatea pentru deducerea TVA intervine la data plăţii contravalorii bunurilor livrate sau serviciilor prestate. În acest sens neutralitatea TVA nu este afectată, prin urmare respectă principiile generale ale fiscalităţii prevăzute în legislaţia europeană.

În România, nu putem vorbi despre o sistem de TVA la încasare ”curat”. În legislaţia în materie de TVA, Comisia Europeană prezintă ce este taxa pe valoarea adăugată şi cum funcţionează. Se identifică astfel caracterul neutru al TVA indiferent de câte tranzacţii au loc. Prin neutralitatea TVA înţelegem că această taxă intră în mecanismul colectare-deducere al TVA pentru tranzacţiile cu persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA (European Commission, 2012). Tot din precizările Comisiei Europene aflăm că TVA este un impozit pe consum care este suportat de consumatorul final. În acest sens, cel care suportă TVA este consumatorul final, iar impozitul ajunge la stat prin persoanele impozabile în scopuri de TVA care funcţionează ca şi perceptori fiscali fiind un impozit indirect.

În literatura de specialitate există o serie de principii generale aplicabile şi în domeniul TVA: principiul echivalenţei şi efectivităţii, principiul încrederii legitime, principiul interdicţiei abuzului de drept, principiul neutralităţii fiscale (Ben Terra and Julie Kajus, 2006).

Inclusiv în prima directivă europeană privind TVA se menţionează principiul neutralităţii, astfel TVA este impozit general pe consum aplicat asupra bunurilor şi serviciilor, direct proporţional cu preţul acestora, indiferent de numărul tranzacţiilor ce au loc în timpul procesului de fabricaţie şi de distribuţie înainte de data perceperii impozitului. Pentru fiecare tranzacţie TVA va fi exigibilă după deducerea cuantumului taxei pe valoarea adăugată suportate direct prin intermediul diferitelor componente ce se reflectă în costul bunurilor sau serviciilor (Directiva 67/227/CEE). Aceste prevederi sunt preluate şi în Directiva 112/2006/CE.

Directiva 112/2006/CE reglementează tratamentul TVA aplicabil de statele membre are prevederi privind exigibilitatea TVA la art. 63-66. Art. 66 cuprinde măsurile opţionale şi prevede că pentru anumite operaţiuni sau pentru anumite persoane impozabile, TVA poate deveni exigibil cel mai târziu la data încasării. Observăm că plata TVA la încasarea facturii este o măsura care nu poate fi generalizată pentru toţi agenţii economici sau pentru toate operaţiunile, dar care poate fi aplicată în anumite condiţii care se stabilesc vizând operaţiunile şi contribuabilii.

Prin modificarea Codului Fiscal şi a Normelor de Aplicare a Codului Fiscal, aprobate prin Ordonanţa Guvernului nr. 15/2012, Hotărârea Guvernului nr. 1071/2012 şi Legea nr. 208/2012 sistemul TVA la încasare nu presupune decât o amânare la plată a impozitului şi nu măsură de relansare economică cu rezultate pozitive asupra trezorerie contribuabililor ci doar asupra bugetului de stat. În România, dacă contribuabilul nu încasează factura în termen de 90 de zile calendaristice de la data emiterii, sau data la care factura ar trebui emisă, conform legislaţiei în vigoare – cel târziu în 15 ale lunii următoare în care intervine faptul generator, este obligat la colectarea TVA o dată cu expirarea acestui termen. În schimb, beneficiarul nu va putea deduce TVA decât atunci când va efectua plata pentru livrările de bunuri sau prestările de servicii primite (Legea 571/2003, Art.134^2).

În cadrul legislaţiei fiscale privind sistemul TVA la încasare din România considerăm încălcat principiul neutralităţii TVA, deoarece exigibilitatea colectării TVA pentru o livrare de bunuri sau prestare de serviciu care nu este încasată în termen de 90 de zile calendaristice, intervine o dată cu depăşirea acestui termen, însă exigibilitatea deducerii nu se face în acelaşi moment, ci doar în momentul în care se efectuează plata. Prin acest prevederi dacă beneficiarul nu achită furnizorului care aplica sistemul TVA la încasare in 90 de zile de la emitere contravaloarea facturii, nu va putea deduce TVA, însă furnizorul este obligat la colectarea TVA.

Pentru ca România să evite declanşarea unei proceduri de infringement pentru nerespecarea principiilor generale ale fiscalităţii prevăzute în Directiva 2006/112/CE, propunem modificarea legislaţiei naţionale cu privire la TVA prin eliminarea termenului de 90 de zile la care furnizorul este obligat să colecteze TVA. Astfel atât furnizorul cât şi beneficiarul vor colecta şi deduce TVA aferentă tranzacţiilor derulate în aceeaşi perioadă fiscală, iar neutralitatea TVA nu mai este afectată. Prin această modificare, sistemul TVA la încasare devine unul eficient, nu mai induce în eroare contribuabilii prin denumirea sistemului (TVA la încasare) şi se transformă într-o măsură de relansare economică, care va sprijini IMM prin neobligarea la plata TVA aferent facturilor neîncasate către bugetul de stat. Astfel nu va exista un cost al finanţării suplimentar, societăţile nu vor apela la credite pentru îndeplinirea obligaţiilor fiscale generate de facturile neîncasate iar costul capitalurilor investite se va diminua,
cu impact pozitiv şi asupra trezoreriei contribuabilului.

O altă metodă de ”neutralizare” a legislaţiei fiscale din România, este prin oferirea posibilităţii ca la depăşirea termenului de 90 de zile calendaristice de la data emiterii facturii să intervină exigibilitatea TVA aferent acestei facturi atât pentru furnizor cât şi pentru beneficiar. În acest fel, beneficiarul va deduce, furnizorul va colecta în aceeaşi perioadă fiscală. Această metodă, nu oferă avantaje semnificative pentru contribuabili, deoarece este doar o amânare a exigibilităţii TVA, şi nu un sistem TVA la încasare ”curat”, care să fie considerat o măsură de relansare economică.

O altă particularitate a sistemului TVA la încasare, care este diferită de cele prevăzute de legislaţia altor state membre este cu privire la obligativitatea aplicării sistemului TVA la încasare dacă contribuabilii nu depăşesc un anumit plafon al cifrei de afaceri, respectiv 2.250.000 lei, aproximativ 500.000 Euro. Alte state consideră este considerată opţională aplicarea sistemul TVA la încasare de către contribuabilii care nu depăşesc un anumit plafon al cifrei de afaceri. Exemplul Marii Britanii unde sistemul TVA la încasare este opţional şi nu obligatoriu pentru orice contribuabil a cărui cifră de afaceri nu depăşeşte 1,35 milioane lire sterline. Intrarea în sistemul TVA la încasare se poate face la începutul oricărei perioade fiscale iar ieşirea din sistemul TVA la încasare este permisă la sfârşitul oricărei perioade fiscale, şi nu există obligativitatea depunerii vreunei notificări către autorităţile fiscale (Gov.uk – VAT Cash Accounting Scheme, 2012).

Tot opţional este şi în cazul Poloniei, unde contribuabilii aplică opţional acest sistem special de TVA dacă cifra de afaceri nu depăşeşte echivalentul în zloţi a 1,2 milioane Euro (European Commission – VAT in the European Community). Pentru notificare, ce avea ca termen de depunere la autorităţile fiscale în data de 25 octombrie 2012, privind cifrei de afaceri pentru aplicarea sistemului TVA la încasare au fost aduse precizări prin privind modalitate de calcul a acesteia prin Normele Metodologice de Aplicare a Codului Fiscal care s-au publicat în data de 6 noiembrie 2012, ulterior termenului de declarare. Apar modificări esenţiale care pot afecta modalitatea în care s-a determinat acest plafon. Există diferenţe semnificative între cifra de afaceri din contabilitate şi modalitatea de stabilire a cifrei de afaceri plafon pentru intrarea în sistemul TVA la încasare, mai ales că livrările sau prestările de servicii pentru perioada în care contribuabilul nu a fost înregistrat în scopuri de TVA nu se iau în considerare conform ultimelor modificări.

Prin urmare, considerăm că intrarea şi ieşirea în/din sistemul TVA la încasare să fie opţiunea contribuabilului, deoarece contează foarte mult şi de puterea de negociere dintre furnizor şi beneficiar, fiind situaţii în care termenele de plată a furnizorilor sunt mai mari decât termenele de încasare a creanţelor, iar în această situaţie furnizorul să dorească să aplice regulile generale ale TVA şi nu regimul special cu privire la plata TVA la încasarea facturilor. Dacă se doreşte ca prin sistemul TVA la încasare să sprijine IMM, iar măsura să fie una care vine în sprijinul contribuabilului atunci se impune modificarea legislaţiei prin acordarea posibilităţii de alegerea a sistemului de TVA.

Sistemul TVA la încasare din România nu afectează doar contribuabilii care aplică sistemul TVA la încasare, ci şi pe beneficiari acestora. Un client al unui contribuabil care aplică sistemul TVA la încasare va fi afectat în deducerea TVA aferente bunurilor sau serviciilor primite. Acesta, deşi nu este în sistemul TVA la încasare, nu îşi va putea deduce TVA aferentă achiziţiilor decât în momentul în care acesta efectuează plata pentru bunurile sau serviciile primite. Aceasta, în opinia noastră nu poate fi considerată o măsură de relansare economică sau de stimulare pentru IMM, deoarece aplicarea sistemului TVA la încasare presupune o birocraţie mai mare, informaţii detaliate prezentate în jurnalele de vânzări şi cumpărări. Pentru a evita să întocmească registre complexe, care pentru societăţile mari necesită investiţii costisitoare în programe software, vor renunţa la livrările de bunuri sau prestările de servicii primite de a IMM care aplică sistemul TVA la încasare. În acest sens se impune o presiune pe entităţile care aplică sistemul TVA la încasare care pe de o parte pot pierde din cota de piaţă sau vor trebui diminueze marja comercială sau preţurile de vânzare pentru a îşi menţine clienţii, iar toate acestea vor avea impact negativ asupra cifrei de afaceri, a costurilor finanţării şi a rentabilităţii capitalurilor investite. În nici o altă ţară din UE sistemul TVA la încasare nu afectează şi terţii care nu aplică sistemul TVA la încasare.

Una dintre cele mai mari provocări ale aplicării sistemului TVA la încasare în România este evidenţa analitică prin care vor fi ţinute jurnalele de cumpărări şi de vânzări.

Persoanele impozabile înregistrate în scopuri de TVA care aplică sistemul TVA la încasare în România au obligaţia să menţioneze în jurnalele pentru vânzări facturile emise pentru livrări de bunuri/prestări de servicii pentru care este obligatorie aplicarea sistemului TVA la încasare, chiar dacă exigibilitatea taxei nu intervine în perioada fiscală în care a fost emisă factura. Mai mult vor fi incluse în jurnalele pentru vânzări se înscriu şi următoarele informaţii cu privire la numărul şi data documentului de încasare sau data la care a expirat termenul limită de 90 de zile pentru care TVA devine exigibilă, valoarea integrală a contravalorii livrării de bunuri/prestării de servicii care conţine şi TVA aferentă, baza impozabilă şi taxa pe valoarea adăugată aferentă, valoarea încasată, inclusiv TVA, precum şi baza impozabilă şi TVA exigibilă corespunzătoare sumei încasate sau expirarea termenului limită de 90 de zile şi se evidenţiază dacă există diferenţe de sume neîncasate, care devin exigibile precum şi baza impozabilă şi TVA exigibilă corespunzătoare sumei respective, diferenţa reprezentând baza impozabilă şi TVA neexigibilă (Legea 571/2003 cu aplicabilitate începând cu 01.01.2013, modificată prin Ordonanţa Guvernului nr. 15/2012, Hotărârea Guvernului nr. 1071/2012 şi Legea nr. 208/2012).

Evidenţa jurnalelor de cumpărări trebuie efectuată pe furnizori care aplică sistemul TVA şi pe furnizori ca nu aplică regimul special de TVA, care să reflecte tipul operaţiunii din punctul de vedere al TVA la încasare.

Un nou dezavantaj pentru contribuabili este cel cu privire la verificare fiecărui furnizor pentru a stabili dacă aplică sau nu regimul special de TVA pentru a stabili data la care intervine exigibilitatea deducerii TVA.

De asemenea au fost identificate ca proceduri complicare prin care este stabilită data încasării pentru compensare, cesiune de creanţe sau folosirea instrumentelor de plată ca bilet la ordin, cec, cambie.

Pentru aplicarea sistemului TVA la încasare, în condiţiile actuale vor apărea costuri suplimentare cu privire la modificările software, implicarea unui număr mai mare de angajaţi pentru aplicarea corectă a sistemului TVA la încasare, colectarea TVA chiar dacă nu se încasează factura după 90 de zile de la emiterea facturii corelată cu imposibilitatea deducerii TVA pentru facturile neachitate în termen de 90 de zile de la data primirii. Aceste costuri vor diminua rezultatul contabil şi vor diminua rentabilitatea capitalurilor investite. Nu au fost prezentate studii care să evidenţieze impactul actualului sistem de TVA la încasare asupra IMM.

Argumente pentru modificarea sistemului TVA la încasare în România

Sistemul TVA la încasare din România conţine anumite particularităţi spre deosebire de celelalte state din UE. În restul statelor din UE sistemul TVA la încasare este unul ”curat”, se deduce TVA la plata facturii şi se colectează TVA la data încasării. În România neutralitatea TVA, principiu prevăzut de legislaţia UE, este afectată, intrând în divergenţă cu Directiva 112/2006/CE. Aceste aspect putând duce la declanşarea procedurii de infringement cu efecte negative în atragerea de noi investitori, aşa cu motivează în nota de fundamentare a proiectului de modificare a Codului Fiscal care introduce sistemul TVA la încasare. În forma actuală acesta este un sistem de amânare la plată a TVA nu de plată a TVA la încasare.

Contribuabilii din România care nu depăşesc plafonul de 2,25 mil lei sunt obligaţi la aplicarea sistemului TVA la încasare, nu există opţiune pentru aplicare regimului speciale de TVA.

Modalitatea de calcul a plafonului este controversată, deoarece ulterior obligativităţii declarării plafonului au apărut precizări cu impact semnificativ asupra evaluării acestui plafon.

Sunt afectaţi şi partenerii de afaceri ai contribuabililor care aplică sistemul TVA la încasare, şi apar costuri suplimentare, deosebit de importante. Sistemele informatice de gestiune vor necesita ajustări, prin urmare costuri suplimentare, atât pentru contribuabilii care sunt obligaţi să aplice regimul special de TVA precum şi pentru colaboratorii acestora. Pentru a evidenţia corect în jurnalele de vânzări şi cumpărări tranzacţiile este necesar de un timp mult mai mare prin urmare se vor majora costurile şi va fi afectată rentabilitatea capitalurilor proprii.

Concluzii

Aplicarea în România a sistemului TVA la încasare pare că nu a avut la bază un studiu de impact asupra costurilor suplimentare generate de sistemul TVA la încasare.

Considerăm oportună revizuirea implicaţiilor noului sistem de TVA înainte de obligativitatea aplicării. Este imperativă aplicarea principiilor fiscale stabilite la nivelul UE prin Directivele Europene şi de aceea sistemul TVA la încasare ar trebui ajustat astfel încât să permită deducerea de către beneficiar şi colectarea de către furnizor a TVA în aceeaşi perioadă fiscală.

Sistemul TVA la încasare trebuie să fie opţional, şi să nu afecteze contribuabilii care nu aplică regimul special de TVA.

În forma actuală sistemul TVA la încasare generează costuri foarte mari pentru societate, însă nu pot fi compensate de beneficii deoarece este doar o amânare la plată şi nu o plată a TVA la încasarea facturii.