Curierul fiscal: Impozitarea veniturilor obtinute de administratori – tratament fiscal inainte si dupa OUG nr. 125/2011

Autor: Bogdan Costea – Tax & Accounting Consultant, Viboal Consulting

În ultimii ani, una dintre cele mai frecvente modalitati de remunerare aplicate administratorilor desemnati ai societatilor comerciale din Romania consta in plata unor indemnizatii acestora, fie ca urmare a incheierii de contracte de mandat intre societati si administratori, fie ca urmare a stipularii acestor plati in actele de infiintare ale companiei, etc…

Pana la aparitia O.U.G. nr. 125/2011, regimul fiscal al acestor venituri era mai favorabil fata de regimul fiscal al veniturilor obtinute in baza contractului de munca si, astfel, aceasta modalitate de remunerare a administratorilor era preferata in locul clasicului contract de munca. Motivul consta in faptul ca indemnizatiile primite de administratori faceau obiectul anumitor exceptii de la plata contributiilor sociale.

Odata cu aparitia O.U.G. nr. 125/2011, anumite aspecte ale legislatiei fiscale s-au modificat, avand impact direct si in tratamentul fiscal al acestor venituri.

Vom prezenta in continuare tratamentul fiscal aplicabil indemnizatiilor obtinute de administratorii societatilor comerciale, inainte si dupa modificarile legislative aduse de O.U.G. nr. 125/2011.

1. Regim fiscal inainte de O.U.G. nr. 125/2011

Conform prevederilor Codului fiscal in vigoare inainte de aparitia  O.U.G. nr. 125/2011, indemnizatia administratorilor desemnati reprezinta, potrivit art. 55 alin. (2) lit. j) C.fisc., venit asimilat salariilor. Astfel, in ceea ce priveste impozitul pe venit, veniturile asimilate salariilor se impoziteaza prin aplicarea cotei de 16% asupra bazei de calcul (venitul brut din care se scad contributiile sociale obligatorii).

Referitor la contributiile sociale obligatorii pentru aceste venituri, potrivit prevederilor art. 296⁴ alin. (1) lit. j) si art. 296⁵ C.fisc., indemnizatia administratorilor facea parte din baza de calcul a contributiilor sociale, atat in ceea ce priveste contributiile individuale, cat si in ceea ce priveste contributiile platitorului de venituri.

Cu toate acestea, potrivit prevederilor art. 296¹⁶ C.fisc., indemnizatiile platite administratorilor erau exceptate de la plata:

–          contributiei individuale la bugetul asigurarilor pentru somaj si a contributiei datorate de platitorul veniturilor la bugetul asigurarilor pentru somaj [alin. (4) lit. b)];

–          contributiei individuale de asigurari sociale, a contributiei datorate de platitorul veniturilor la bugetul asigurarilor sociale de stat si a contributiei de asigurare pentru accidente de munca si boli profesionale datorate de angajator la bugetul asigurarilor sociale de stat [alin. (5) lit. c)];

–          contributiei la Fondulde garantare pentru plata creantelor salariale [art. 296⁵ alin. (4)].

Cu alte cuvinte, pana la aparitia O.U.G. nr. 125/2011, pentru aceste venituri se datorau urmatoarele:

–          contributia individuala de asigurari sociale de sanatate;

–          contributia datorata de platitorul veniturilor la bugetul Fondului national unic de asigurari sociale de sanatate;

–          contributia pentru concedii si indemnizatii de asigurari sociale de sanatate, datorata de platitorul veniturilor la bugetul Fondului national unic de asigurari sociale de sanatate;

–          impozit pe venit.

În ceea ce priveste contributia de asigurari sociale, aceasta se datora in masura in care beneficiarul veniturilor nu realiza alte venituri care sa fie supuse contributiilor la fondul asigurarilor sociale potrivit prevederilor art. 6 alin. (1) lit. d) pct. IV din Legea nr. 263/2010 privind sistemul unitar de pensii publice sau nu detinea calitatea de pensionar. În acest caz, contributia de asigurari sociale datorata se calcula pe baza venitului lunar asigurat si se platea direct de catre beneficiarul venitului.

2. Regim fiscal dupa O.U.G. nr. 125/2011

Conform prevederilor Codului fiscal in vigoare dupa aparitia O.U.G. nr. 125/2011, indemnizatia administratorilor desemnati reprezinta, in continuare, venit asimilat salariilor. Tratamentul fiscal din punct de vedere al impozitului pe venit este acelasi, iar baza legala in acest sens a ramas neschimbata [art. 55 alin. (2) lit. j) C.fisc.].

Referitor la contributiile sociale obligatorii pentru aceste venituri, indemnizatia administratorilor face in continuare parte din baza de calcul a contributiilor sociale individuale [art. 296⁴ alin. (1) lit. e) C.fisc.] si din baza de calcul a contributiilor datorate de platitorul veniturilor (art. 296⁵ C.fisc.).

Cu toate acestea, exceptiile de la plata contributiilor prevazute la art. 296¹⁶ C.fisc. s-au modificat. Indemnizatiile platite administratorilor sunt exceptate de la plata:

–          contributiei individuale la bugetul asigurarilor pentru somaj si a contributiei datorate de platitorul veniturilor la bugetul asigurarilor pentru somaj  [lit. c1) C.fisc.];

–          contributiei de asigurare pentru accidente de munca si boli profesionale datorate de platitorul veniturilor la bugetul asigurarilor sociale de stat [lit. d1) C.fisc.];

–          contributieila Fondulde garantare pentru plata creantelor salariale [lit. f) C.fisc.];

Cu alte cuvinte, dupa aparitia O.U.G. nr. 125/2011, pentru aceste venituri se datoreaza urmatoarele:

–          contributia individuala de asigurari sociale de sanatate;

–          contributia datorata de platitorul veniturilor la bugetul Fondului national unic de asigurari sociale de sanatate;

–          contributia pentru concedii si indemnizatii de asigurari sociale de sanatate datorata de platitorul veniturilor la bugetul Fondului national unic de asigurari sociale de sanatate;

–          contributia individuala de asigurari sociale;

–          contributia datorata de platitorul veniturilor la bugetul asigurarilor sociale de stat;

–          impozit pe venit.

În ceea ce priveste contributia de asigurari sociale, aceasta se datoreaza acum si pentru remuneratiile obtinute de administratorii societatilor comerciale. Baza de calcul a contributiei la asigurarile sociale este limitata, atat pentru contributia individuala (la valoarea a de 5 ori castigul salarial mediu brut), cat si pentru contributia datorata de platitorul veniturilor (la valoarea produsului dintre numarul asiguratilor pentru care angajatorul datoreaza contributie diferentiata in functie de conditiile de munca, din luna pentru care se calculeaza aceasta contributie datorata bugetului asigurarilor sociale de stat si valoarea corespunzatoare a de 5 ori castigul salarial mediu brut).

3. Concluzii

Indemnizatiile platite administratorilor societatilor comerciale nu mai fac obiectul exceptiilor de la plata contributiilor sociale individuale si a contributiilor sociale datorate de platitorii de venituri. Remuneratia administratorilor face in prezent obiectul CAS, iar impactul acestor modificari va fi resimtit atat de administratorii societatilor comerciale, care sunt remunerati in acest mod, cat si de companiile care platesc aceste venituri.

Chiar daca baza de calcul a acestor contributii este limitata in functie de valoarea castigului salarial mediu brut, impactul este unul semnificativ, din punct de vedere financiar.

Luam astfel exemplul unui administrator care obtine venituri lunare de 12.000 lei.

Calculul este unul orientativ, intrucat, cel putin din punct de vedere al contributiilor datorate de platitorul veniturilor, limitarea bazei de calcul ia in considerare veniturile realizate de toti angajatii companiei. Impactul se reflecta in faptul ca venitul net s-a diminuat cu 581 lei (aprox. 6%), iar costul angajatorului (platitorului de venituri) a crescut cu 2.205 lei (aproape de 4 ori).

Implicatiile sunt si mai nefavorabile in cazul in care compania plateste administratorului o remuneratie in valoare mai mare decat echivalentul a de 5 ori castigul salarial mediu brut, dar in acelasi timp are si alti angajati cu salarii sub valoarea a de 5 ori castigul salarial mediu brut. În acest caz, contributia angajatorului creste, intrucat veniturile celorlalti angajati, care se situeaza sub plafonul respectiv, sunt compensate cu venitul administratorului care depaseste plafonul respectiv.

Modificarile normelor de aplicare a Codului fiscal aduse de H.G. nr. 50/2012 confirma, de asemenea, rationamentele expuse mai sus.

Articol publicat in revista Curierul fiscal nr. 2/2012, preluat cu acordul editurii C.H. Beck.

Autor: Bogdan Costea – Tax & Accounting Consultant, Viboal Consulting | Linkedin | Companie | Articole de specialitate